Ante un supuesto en que la Inspección deniega a la empresa a aplicación de la prorrata especial a fin de determinar el IVA susceptible de deducción sobre la base de que aquélla en ningún momento había optado al citado régimen, el TSJ Islas Baleares (sentencia de 25 de febrero de 2014) anula la regularización practicada y la sanción impuesta por la Inspección apoyándose en los dos siguientes argumentos:
1) No habiendo peligro de que exista fraude a la Hacienda Pública, en los supuestos en los que la regla de prorrata general perjudique al contribuyente (por reducir el IVA susceptible de deducción), la aplicación de la prorrata especial resulta pertinente sin necesidad de que se produzca un previo aviso u opción por el contribuyente,
2) El art. 28 RIVA no puede imponer condiciones no previstas legalmente ni que desvirtúen un derecho de deducción previsto en la normativa de la UE.
El TSJ Islas Baleares, además de anular los actos administrativos impugnados, impone a la Administración la obligación de practicar una nueva liquidación, aplicando en su cálculo la prorrata especial por ser más favorable para el contribuyente.
Tal vez no esté de más poner en mientes ciertos precedentes (publicados hace ya algunos años por quien firma estas líneas en la revista El Economista) relativos al ejercicio del derecho de opción a ciertos regímenes especiales y a beneficios fiscales:
• Ante la disyuntiva de si el derecho a optar a determinadas bonificaciones, exenciones o beneficios fiscales sólo puede hacerse en el momento y con ocasión de la presentación de la declaración del impuesto correspondiente o, por el contrario, se conserva el derecho aunque se ejercite la opción en un momento distinto, la STSJ Galicia de 18 de marzo de 2009 se decanta, con carácter general, por esta segunda posibilidad, siempre y cuando, matiza, la opción se ejercite dentro del período de prescripción.
En definitiva, salvo que la normativa reguladora de un concreto tributo exija expresamente que las opciones deban de ser ejercitadas, solicitadas o renunciadas con la presentación de una declaración, en los demás casos podrá hacerse a posteriori, vía solicitud expresa o vía rectificación de la declaración presentada, siempre que, como es obvio, el plazo cuatrienal de prescripción no lo impida. Tal sería el caso, a título de ejemplo, de las reducciones del 95% por transmisión mortis causa de la vivienda habitual o de participaciones en la empresa familiar, o de donaciones de ésta a favor de hijos o descendientes, a las cuales podrán acogerse herederos y legatarios que cumplan las exigencias legalmente establecidas aunque no hubiesen optado a ellas en la propia autoliquidación sino más tarde, dando pábulo en estos casos a la exigencia de ingresos indebidos.
• Igualmente afortunada ha sido la Res. TEAC de 18 de diciembre de 2008, dictada en un recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, que se pronuncia a favor del contribuyente en un supuesto en que éste omitió en su declaración del IRPF marcar la casilla relativa a la exención de las plusvalías obtenidas por la venta y ulterior reinversión en vivienda habitual.
El TEAC no hace más que aplicar, con buen criterio, las reglas sobre la interpretación de la voluntad, ya que si no existe una formalidad especial para su exteriorización ni una manifestación en un sentido contrario, debe siempre de ser interpretada aquélla en el sentido de que tácitamente se ha optado a un determinado régimen o beneficio fiscal.
• Un razonamiento semejante subyace en la doctrina jurisprudencial que ha venido interpretando los efectos del incumplimiento de las formalidades y de los plazos para el ejercicio de la opción o de la renuncia al régimen de estimación objetiva en el IRPF o simplificado en el IVA. Tanto en sentencia de 6 de julio como de 7 de noviembre de 2007, el TS admitió la posibilidad de renuncia tácita (no sólo extemporánea, sino tácita, esto es, deducida de la mera conducta fiscal del contribuyente, concretamente de las declaraciones presentadas por éste) a ambos regímenes especiales de determinación de bases.
