Las sucesiones transfronterizas son aquellas que tienen un componente internacional, ya sea por el causante, los causahabientes o el haber hereditario. Este fenómeno, cada vez más frecuente, tiene importantes repercusiones en el ámbito fiscal. Como consecuencia de la falta de armonización normativa, así como de la pretensión de dos (o más) jurisdicciones de ejercer al mismo tiempo su poder tributario sobre una misma materia imponible, ya sea por sujeción personal o territorial, son frecuentes los fenómenos de doble e incluso multiimposición. Fijémonos, por ejemplo, en el caso de España, que establece como punto de conexión personal, además del criterio territorial, la residencia de los herederos.
Los pronunciamientos dictados al respecto por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea se pueden calificar de laxos, habida cuenta que admiten que los Estados Miembros puedan determinar libremente las reglas de distribución de la potestad impositiva en la negociación de sus CDI y que las situaciones de discriminación, de doble imposición u obstáculos a las libertades fundamentales, fruto de los mismos, no serán necesariamente incompatibles con el Derecho de la Unión.
Como es obvio, esta postura supone un claro obstáculo para que las instituciones europeas puedan imponer a los Estados Miembros medidas correctoras de la doble imposición.
En este contexto, la Comisión Europea, consciente de la ineficacia de la doctrina del TJUE, ha tomado la iniciativa, impulsando y coordinando las siguientes propuestas:
- Las iniciativas del año 2011: Recomendación (UE) 2011/856 de la Comisión, de 15 de diciembre de 2011, relativa a medidas encaminadas a evitar la doble imposición en materia de sucesiones.
El principal objetivo estriba en que la carga tributaria global que recaiga sobre una herencia transfronteriza no sea superior a la que correspondería si solo fuera gravada en su totalidad por el Estado con el nivel de tributación más elevado. La propuesta diseña un esquema de tributación que establece prioridades para gravar determinadas manifestaciones a determinados Estados miembros frente a otros, que se comprometerían a corregir la eventual doble imposición que pudiera surgir.
El derecho de imposición primario corresponde a los Estados miembros donde se sitúen los bienes inmuebles y los bienes muebles pertenecientes a establecimientos permanentes. Posteriormente, entran en juego los criterios de conexión personales, en atención al vínculo personal más estrecho con la herencia, y siempre priorizando los vínculos con el causante respecto a los existentes con el heredero: hogar permanente, centro de intereses vitales, vivienda habitual y, por último, nacionalidad.
Al articular reglas homogéneas de distribución, se solventan algunos problemas, pero persisten otros tales como las barreras del idioma al presentar liquidaciones ante varias Administraciones, la complejidad de los impuestos, la disparidad de plazos, etc. Además, el esquema de tributación en cadena podría ocasionar situaciones de tributación más elevada, puesto que cada vez son más los Estados que suprimen o bonifican este gravamen. Mención importante merece la inseguridad jurídica que genera acudir a conceptos jurídicos indeterminados como el “hogar permanente”, “centro de intereses vital” o “vivienda habitual”.
- El Informe del grupo de expertos del año 2015 “Ways to tackle inheritance cross-border tax obstables facing individuals within the EU”.
El informe describe dos nuevas opciones para eliminar la doble imposición.
La primera de ellas estriba en aplicar la regla una sucesión-un impuesto, conforme a la cual, el Estado miembro en el cual el causante tuviera su residencia habitual será el único llamado a gravar la herencia, salvo que otro Estado miembro acredite una conexión manifiestamente más estrecha.
De esta manera, desaparecería la doble imposición entre Estados miembros y solamente sería necesario dirigirse a una única Administración tributaria. A su vez, el impacto de la supresión del gravamen territorial, especialmente vinculado a los bienes inmuebles, se trata de minimizar con una supuesta compensación del Estado de residencia al Estado de radicación. Si bien es cierto que esta propuesta es ambiciosa, tampoco queda exenta de críticas, puesto que se sustenta en el criterio de la residencia habitual, tan fácilmente manipulable, que podría desencadenar una deriva de arbitraje fiscal entre los ciudadanos.
La segunda propuesta que realiza el informe acude a la fórmula del convenio multilateral, tal vez la mejor alternativa, dada la imposibilidad material de negociar cientos de convenios bilaterales y tras el éxito en la aprobación del instrumento multilateral como colofón a la acción 15 del Plan BEPS. Es cierto que la obligación de tratar con varias Administraciones continuaría existiendo, pero limitaría las situaciones de conflicto y crearía un espacio de seguridad jurídica. Esta solución ha sido acogida por la Comisión con ciertas reticencias puesto que implica una pérdida de control que no sucedería si se articulase a través de instrumentos legislativos europeos.
En definitiva, la barrera principal a la hora de avanzar en el camino hacia la armonización tiene tintes políticos y es cuestión de prioridades en la agenda europea. Si España quiere participar, deberá renunciar a su obsesión por la residencia del heredero como punto de conexión.
