El pasado 24 de junio la DGT publicó la consulta V1511-22, mediante la cual modifica su criterio relativo a la acreditación de deducciones I+D generadas en ejercicios anteriores. Hasta ahora, el criterio de la DGT era el de que los derechos a las deducciones I+D nacen, aunque no se hubieran consignado en la autoliquidación del periodo de generación, siempre y cuando se acrediten y se apliquen en el plazo máximo previsto de los 18 años, por lo que, aunque el periodo de generación estuviera fiscalmente prescrito, ello no era obstáculo para aplicar las deducciones, bien es cierto que con la limitación de los 18 años.
De hecho, lo frecuente ha venido siendo que las sociedades no acrediten la deducción en el ejercicio en el que se genera sino en el que reciben los informes motivados del Ministerio de Economía.
Es más, tan consentida estaba esta práctica por la DGT que incluso admitía aplicar deducciones generadas en ejercicios prescritos dado que el plazo de aplicación de las mismas era de 18 años, a contar desde el periodo impositivo de generación. A título de ejemplo, en su CV V2400-14 expresamente admitió que “en la medida en que el plazo para aplicar las deducciones es de 18 años, a contar desde la conclusión de los periodos impositivos en los que se efectuaron los gastos correspondientes, dichas deducciones podrán aplicarse en la declaración-liquidación correspondiente al periodo impositivo de 2013, aunque alguno de dichos períodos estuviera prescrito. Sin perjuicio de que las mismas deban acreditarse con arreglo a lo dispuesto en los artículos 105 y 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre” (preceptos relativos a la carga de la prueba).
¿Qué argumenta la DGT ahora para defender el cambio de criterio? Pues se apoya en la reciente doctrina del TEAC (Res. de 23 de marzo de 2022), que no permite rectificar una autoliquidación del IS de un ejercicio no prescrito cuando dicha rectificación persigue incluir una deducción generada en un ejercicio prescrito que no fue fiscalmente declarada en ese ejercicio prescrito, doctrina que el TEAC insinúa que es la derivada lógica de la doctrina casacional del TS (STS de 22 de julio de 2021) que negó la posibilidad de acreditar y deducir bases imponibles negativas generadas (y no contabilizadas) en un ejercicio prescrito.
¿Y qué tiene que decir al respecto quien escribe estas líneas? Pues dos cosas:
1. En primer término, que nada tienen que ver las BIN´s no declaradas con el derecho de deducción I+D. Las bases imponibles negativas solo adquieren virtualidad fiscal si se prueban y figuran contabilizadas en el ejercicio de su generación. Solo en ese ejercicio. Si no es así, o sea, si la pérdida no aparece cuantificada en el ejercicio de su generación y ya no puede hacerse por haber cerrado la prescripción esta posibilidad, el crédito fiscal ex BIN´s o no ha llegado a nacer nunca o se ha perdido.
La deducción fiscal I+D no es, sin embargo, un crédito de impuesto. No es un crédito que nace el ejercicio de su generación y que se extingue fiscalmente si no se refleja contablemente ese año (o se corrige antes de que prescriba), sino que se trata de un derecho (de naturaleza homónima a los de tracto sucesivo en el Derecho privado) que conserva vida, también fiscal, mientras no se agoten los 18 años que la ley establece para la inversión en I+D+i.
2. En segundo lugar, que siempre nos quedará el Tribunal Supremo. En efecto, nuestro máximo órgano jurisdiccional tendrá que pronunciarse al respecto en breve, tras el auto de 29 de junio de 2022, de admisión a trámite del recurso de casación presentado por la Abogacía del Estado (precisamente presentado porque la Audiencia Nacional -SAN 16 de junio de 2021- confirmó el criterio tradicional, el vigente hasta ahora, de la DGT). El TS deberá decidir si es procedente la inclusión en la base de la deducción por I+D+i de los gastos devengados en ejercicios anteriores no consignados en las autoliquidaciones correspondientes, incluso cuando el origen esté en ejercicios fiscalmente prescritos.
