El TEAC, en su resolución de 17 de julio de 2020, niega la deducibilidad en el IS de la retribución pagada por una sociedad a sus administradores mercantiles, cuando éstos desarrollan, además, funciones o actividades de dirección o gerencia para la misma y los estatutos reflejan la gratuidad del cargo. En dicha resolución el Tribunal se remite a otra suya de 8 de octubre de 2019, en la que se sostiene el mismo criterio.
Suponemos que el TEAC tiene presente que las Salas de lo Social y de lo Civil del Tribunal Supremo (SSTS de 26 de diciembre de 2007 y de 18 de junio de 2013), crearon la llamada «teoría del vínculo», conforme a la cual las actividades de gestión y administración o de alta dirección de una sociedad prestadas en el marco de unas relaciones laborales por quienes, a su vez, son administradores o consejeros de la misma, quedan subsumidas y absorbidas por las que esas personas han de prestar por sus obligaciones mercantiles como administradores o consejeros de tal sociedad. En consecuencia, para ser fiscalmente deducible la retribución que una sociedad pudiera pagar a sus administradores o consejeros, con arreglo a aquel criterio, debería de constar expresamente en los estatutos de esa sociedad porque, en caso contrario, constituía una liberalidad, que, como sabemos, constituye un gasto fiscalmente no deducible para la sociedad pagadora.
Ahora bien, ya hemos dicho en este mismo blog que tras la reforma que entró en vigor el 1 de enero de 2015 (LIS 27/2014, de 27 de noviembre), el expuesto criterio tiene que haber cambiado. Necesariamente tiene que ser otro. El vigente art. 15 LIS dice que no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles: e) Los donativos y liberalidades, y matiza el citado precepto a renglón seguido que “no se entenderán comprendidos en esta letra e) las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección”. Tras esta reforma, por tanto, no es fácil de comprender (ni mucho menos de compartir) la doctrina del TEAC.
Tampoco nos parece admisible echar mano argumentalmente del Derecho mercantil para defender el criterio del TEAC. En efecto, desde el punto de vista mercantil, la retribución del órgano de administración de las sociedades ha sido objeto de reforma tras la Ley 31/2014, la cual aclaró el contenido del sistema de remuneración, enumeró distintos conceptos retributivos, tanto para las sociedades anónimas como las de responsabilidad limitada, confirió a la junta general la capacidad de aprobar el importe máximo de remuneración anual de los administradores y estableció un límite a dicha retribución que en todo caso deberá guardar una proporción razonable con la importancia de la sociedad, la situación económica que tuviera en cada momento y los estándares de mercado de empresas comparables. Pues bien, sobre la base de esta reforma, el TS admitió, sin perjuicio de que el sistema de retribución de los administradores (o sea, no necesariamente el quantum y el tipo de retribución sino meramente el conjunto de reglas que permita cuantificarla) debe venir determinado en los estatutos sociales, “una amplia libertad en la elección del sistema (cantidad fija a pagar al principio o al final de la relación, sueldo, dietas de asistencia, participación en ganancias, combinación de esos sistemas...).”.
En otro orden de cosas, concretamente desde el punto de vista del IRPF de los administradores, tras la Res. DGT de 16 de febrero de 2017, las cuotas de autónomos pagadas por un administrador son deducibles en su IRPF, aunque su cargo figurase en estatutos como gratuito y aunque generase rendimientos del trabajo negativos. Para el citado órgano consultivo, “los gastos en concepto de cotizaciones a la Seguridad Social, cuotas satisfechas a sindicatos y gastos de defensa jurídica, tienen la consideración de gastos deducibles de los rendimientos íntegros del trabajo, sin perjuicio de que el rendimiento neto, en ausencia de ingresos por este concepto, resulte negativo”. Y tales gastos no pierden su naturaleza fiscalmente deducible por mucho que los estatutos sociales establezcan que el ejercicio del cargo de administrador será gratuito/no retribuido.
