Desde este blog hemos comentado en diversas ocasiones el provecho estratégico que puede extraerse del principio de regularización íntegra (o completa), así como las distintas manifestaciones de la misma. Por ejemplo, dábamos un detalle de los supuestos en que podía aplicarse la regularización íntegra:
(vi) Regularización de los criterios de imputación temporal. La aplicación del principio de regularización íntegra también se aplica a los criterios de imputación temporal de los impuestos periódicos cuyas consecuencias pueden extenderse a periodos distintos al que es objeto de comprobación. La STS de 5 de noviembre de 2012 indica que la Administración debe regularizar en el marco del procedimiento inspector no solo los ejercicios a los que se limita inicialmente el ámbito temporal de las actuaciones inspectoras, sino también los períodos impositivos (mediante la extensión del objeto de las mismas) que, si bien no son objeto de comprobación e investigación, se ven afectados fiscalmente (en beneficio del contribuyente) por la regularización.
(vii) La regularización del IVA soportado deducido obliga a regularizar la cuantía del gasto en el IS. Nos referimos a supuestos en los que el principio de regularización íntegra se aplica a conceptos tributarios diferentes pero dependientes, como, por ejemplo, casos en los que la Inspección deniega o minora las cuotas deducibles del IVA, lo que implica un incremento del gasto en el IS. El TS se pronuncia en su sentencia de 15 de octubre de 2020 sobre un IVA soportado no deducible que no fue contabilizado como mayor valor de la inversión en los ejercicios comprobados, pero, como los bienes de inversión estaban contabilizados, estima la pretensión de que el IVA soportado no deducible relativo a la adquisición de bienes de inversión se incluya en la base sobre la que ha de aplicarse el coeficiente que corresponda para calcular las dotaciones del ejercicio fiscalmente deducibles en concepto de amortizaciones.
(viii) La compensación de bases imponibles negativas. El TS analiza en su sentencia de 22 de noviembre de 2017 un supuesto en el que el obligado tributario, a efectos del IS, tenía bases imponibles negativas de ejercicios anteriores, que no compensó en el ejercicio N debido a que no existían rentas positivas, haciéndolo en el ejercicio N+1. Posteriormente, la Inspección regularizó el ejercicio N y surgieron rentas positivas, por lo que el obligado tributario trasladó a dicho ejercicio las bases imponibles inicialmente aplicadas al ejercicio N+1, aunque esta posibilidad fue denegada por la Administración. El TS la admite en estos términos: “la interpretación del artículo 119.3 de la LGT 2003 debe cohonestarse con el principio de íntegra regularización que rige en las actuaciones inspectoras”, lo que en estos casos “impone que la regularización plasmada en la liquidación litigiosa debe conllevar para el contribuyente al que va dirigida todos los derechos que son inherentes a la nueva situación tributaria que para él resulta de dicha liquidación practicada como consecuencia de una actividad inspectora”.
(ix) La regularización de los rendimientos del capital inmobiliario no declarados por el contribuyente debe ir acompañada, cuando proceda, de la reducción prevista en el artículo 23.2 de la LIRPF. El TS (STS de 15 de octubre de 2020) recurre al principio de regularización íntegra, conectándolo con el de buena administración, para corregir la interpretación que la Administración realiza del artículo 32.2 de la LIRPF cuando indica que la reducción prevista resulta de aplicación únicamente a los rendimientos declarados.
En ocasiones anteriores actualizábamos la información relativa al principio de regularización íntegra. Hemos dado cuenta de lo siguiente:
- En Res. de 23 de mayo de 2023 (RG 5642/22), el TEAC modifica su criterio anterior relativo a la exigencia del IVA no devengado e indebidamente repercutido. Para el TEAC, a la luz del principio de regularización íntegra, el criterio anterior debe entenderse modificado. Así, el TEAC, en recurso extraordinario de alzada, acuerda unificar criterio en el sentido siguiente: “[…], procede, en sede de quien repercutió indebidamente, la minoración del IVA indebidamente repercutido en la liquidación que se le practique y, en su caso, el simultáneo reconocimiento del derecho a la devolución de las cuotas indebidamente repercutidas a favor de quien las soportó”.
- El Tribunal Supremo (STS de 28 de febrero de 2023, rec. 4598/21, ponente Navarro Sanchís) confirma la obligación de la Administración de aplicar de oficio la regularización íntegra no solo en los procedimientos de inspección sino también en los de comprobación limitada.
Pero el principio que nos ocupa tiene sus aristas cortantes, suscitando su aplicación problemas prácticos tales como los siguientes:
- La existencia de dos o más obligados tributarios en los que la competencia inspectora corresponda a órganos diferentes dentro de la AEAT exigirá la coordinación entre los mismos o la utilización de la denominada “extensión de competencias”, que permite al Director del Departamento de Inspección modificar la competencia territorial por razones de organización o planificación. Dicha modificación se debe realizar mediante “acuerdos de extensión de competencias”, previa audiencia de los Delegados afectados.
- La exigible coordinación entre diferentes órganos de la Administración, particularmente cuando están adscritos a territorios distintos, se complica cuando cualquiera de los sujetos tiene domicilio fiscal en alguna de las provincias del País Vasco o en Navarra. En territorio común tiene atribuida la competencia para aplicar los tributos no cedidos la Agencia Tributaria, pero en el ámbito del País Vasco (Concierto) y de Navarra (Convenio) las competencias recaen en las correspondientes Diputaciones Forales de Álava, Guipúzcoa, Vizcaya o Navarra, lo cual, por experiencia, ralentiza (incluso frustra) la correcta regularización íntegra.
