Algunas reflexiones sobre las sociedades patrimoniales

Como es sabido, la vigente LIS (Ley 27/2014) ha recuperado el concepto de sociedades patrimoniales. Habida cuenta que parecen haber pasado desapercibidas ciertas consecuencias de que una sociedad incurra en “patrimonialidad”, dedicamos unas líneas a analizar su fisonomía y su régimen fiscal.
La LIS las identifica como aquellas que no realizan una actividad económica y aquellas en las que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto a una actividad económica. Es, por tanto, fácil advertir que la nueva LIS establece dos categorías de entidades patrimoniales: las entidades de tenencia de valores o de bienes no afectos y las entidades carentes de actividad económica.
o En lo que se refiere al primer grupo, esto es, a las holding, hemos de tener muy presente que a fin de determinar si estamos o no ante una entidad patrimonial no deben de computarse como elementos no afectos los valores que otorguen al menos el 5% del capital social y se posea durante un plazo mínimo de 1 año con la finalidad de dirigir y gestionar la participación, disponiendo al efecto de medios materiales y personales.
Estamos, por cierto, ante un rasgo que diferencia a las entidades patrimoniales de las entidades exentas en el IP.
Otra diferencia estriba en que a efectos del IP no computa la liquidez generada por la actividad (beneficios no distribuidos) acumulada durante los 10 últimos años, mientras que sólo se toma la de dos años a efectos de “patrimonialidad”.
Una última diferencia entre el régimen que analizamos y la exención en el IP reside en que a los efectos de ésta se exige disponer de una participación del 5% a título individual o del 20% conjuntamente con el grupo familiar y, además, de que más del 50% de la base imponible del IRPF del socio derive del ejercicio de funciones de gestión y dirección.
o Uno de los recurrentes puntos controvertidos estriba en determinar qué entidades de valores dispone de elementos materiales y humanos destinados a dirigir y gestionar la participación. Quedémonos ahora con que para tener por cumplida esta exigencia basta con que algún miembro del consejo de administración se ocupe de la adecuada dirección y gestión de las participaciones, incluso aunque ello no implique el desarrollo de una actividad económica. No se entenderá cumplido el requisito, sin embargo, en aquellos casos en que la dirección y gestión de las participaciones se haya externalizado, esto es, se haga a través de medios ajenos y no propios.
o Otro de los temas controvertidos estriba en determinar si la tesorería de la empresa puede ser considerada afecta o no al ejercicio de una actividad. Como argumentamos en el nº 130 de O Economista, tras muchos años de negativas, el TEAC (todavía no la DGT) en Res. de 12 de maro de 2015 ha admitido que al menos una parte del saldo de las cuentas corrientes sí debe de considerarse “afecto” al ejercicio de la actividad económica, con todas las consecuencias que antes detallábamos. ¿Qué importe de la tesorería de la empresa está “afecta”? Pues la interesante respuesta del TEAC es la siguiente:
“A efectos de analizar la afectación de las cuentas corrientes […], debe de analizarse la proporcionalidad entre el saldo medio existente en las cuentas bancarias con las necesidades de circulante, teniendo en cuenta el movimiento bancario de ingresos y pagos producido en un ejercicio. Sólo en la medida que el saldo medio bancario supere las necesidades de circulante cabe hablar de la existencia de una tesorería ociosa o no necesaria para dicha actividad.”
o Las sociedades cabeceras de grupo no se convierten, sin embargo, en sociedades patrimoniales cuando las sociedades participadas desarrollan una verdadera actividad económica. Ahora bien, el cumplimiento de este último requisito, esto es, la circunstancia de que las participadas desarrollen o no una actividad económica no se determina individualmente sino a nivel de grupo. Es necesario, en definitiva, consolidar los balances de todas las entidades del grupo, estén o no obligadas a consolidar sus cuentas contablemente, y extraer las consecuencias de si existe verdadera actividad económica/empresarial grupal o no. En otras palabras, o todas las sociedades del grupo deben ser calificadas como patrimoniales o ninguna de ellas tendrá tal condición.
o Las consecuencias fiscales de que una entidad sea considerada como patrimonial son las siguientes:
a. Se excluye la aplicación de la exención para evitar la doble imposición a aquella parte de las plusvalías derivadas de la venta de participaciones de entidades patrimoniales que se corresponda con un incremento de beneficios no distribuidos generados por la participada durante el tiempo de tenencia de la participación (art. 21 LIS).
b. Se limita la compensación de bases imponibles negativas a ciertos supuestos (art. 26).
c. El art. 29 excluye la aplicación a las sociedades patrimoniales del tipo reducido del 15%, esto es, del tipo aplicable a las entidades de reciente creación.
d. Otra de las particularidades del régimen de entidades patrimoniales tiene que ver con el régimen especial de transparencia fiscal internacional. En estos casos, el cálculo de la renta a imputar en virtud de la transmisión de la participación de las entidades patrimoniales se hará por referencia al patrimonio neto que corresponda a los valores transmitidos resultante del último balance cerrado, una vez sustituido el valor contable de los activos por el valor que tendrían a efectos del IP, o por el valor de mercado en el caso de que fuese inferior.
e. Las entidades patrimoniales no pueden acogerse al régimen especial de las ETV´S (art. 107).
f. En fin, también se excluye a las entidades patrimoniales de los incentivos fiscales relativos a las entidades de reducida dimensión.